L’Assujetti

Définition

Est un assujetti, quiconque effectue, dans le cadre d’une activité économique, d’une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d’appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens ou des prestations de services visées par le Code, quel que soit le lieu où s’exerce l’activité économique.

Quiconque

L’assujettissement se fait d’office ; il existe de plein droit et n’est lié à l’accomplissement d’aucune formalité.  Dès qu’une personne remplit toutes les conditions reprises ci-dessus, elle a la qualité d’assujetti, même sans avoir déposé le formulaire administratif 604A.

Cette qualité est également reconnue aux groupements et associations qui ne possèdent pas de personnalité juridique.

Habitude

Le caractère habituel s’apprécie en fonction :

• du nombre d’opérations réalisées, eu égard à l’ensemble de l’activité économique, exercée tant à l’étranger qu’en Belgique ;
• de la durée d’exécution des opérations, de leur échelonnement dans le temps.

Ainsi, vendre une voiture automobile d’occasion n’entraîne pas l’assujettissement d’un employé, tandis que conclure un contrat de location, pour une longue période, de biens meubles corporels, confère la qualité d’assujetti au loueur.

Indépendance

Pour l’activité visée, aucun lien de subordination ne peut exister vis-à-vis du preneur du bien ou du service.

Opérations visées par le Code

Ces opérations, livraisons de biens et prestations de services, sont étudiées au chapitre C.

Début de l’assujettissement

Il intervient dès avant l’exercice effectif de l’activité projetée ; poser un acte prouvant la volonté d’exercer une activité qui confère la qualité d’assujetti suffit pour le faire débuter (exemples : reprise d’un fonds de commerce, dépôt de la déclaration de commencement d’activité, constitution d’un stock, contrat de bail,…).

Fin de l’assujettissement

La perte de la qualité d’assujetti intervient d’office dès que toutes les conditions requises ne sont plus remplies.

Pratiquement, elle coïncide avec la cessation définitive de l’activité visée ou avec une cession entre vifs.

Les règles suivantes doivent cependant être respectées :

• pour une personne morale, la cessation définitive n’est censée acquise qu’à la clôture de la liquidation ;
• le décès de l’assujetti ne met pas automatiquement fin à l’assujettissement ; il est reporté sur la personne des héritiers, sauf s’ils cessent l’activité ou la cèdent à un tiers ;
• la déclaration de faillite reporte la qualité d’assujetti sur la personne du curateur.

L’assujetti exempté (exonéré).

Il s’agit des assujettis qui effectuent des opérations visées à l’article 44 et 44bis du Code.  Ce sont, notamment, les opérations ou les personnes suivantes:

• les médecins, dentistes, kinésithérapeutes, accoucheurs, infirmiers, soigneurs ; gardes-malades, masseurs ;
• les établissements hospitaliers, les services d’aide familiale et certains transports de malades et blessés ;
• les livraisons et les acquisitions intra-communautaires d’organes humains, de sang humain et de lait maternel ;
• l’assistance sociale et les maisons de repos pour personnes âgées, les crèches, agissant comme des organismes de droit public ;
• les établissements d’enseignement scolaire ou universitaire, de formation et de recyclage professionnel, l’orientation scolaire ou familiale ;
• les exploitants d’installations sportives sans but lucratif ;
• les locations de livres, partitions, disques,…, sans but lucratif ;
• les visites de musées, monuments, parcs, jardins botaniques ou zoologiques, sans but lucratif ;
• les contrats d’édition d’œuvres littéraires ou artistiques, conclu par leurs auteurs ;
• les paris, loteries et autres jeux de hasard ou d’argent ;
• certaines opérations bancaires, financières et en matière d’assurances ;
• certaines locations immobilières ;
• les opérations, sauf la garde et la gestion, portant sur les actions, les parts de sociétés ou d’associations, les obligations et autres titres ;
• la gestion de fonds communs de placement.

Ces assujettis ne perçoivent pas la TVA de leurs clients et ne peuvent pas récupérer celle payée aux fournisseurs.

Cette notion d’assujetti exonéré est cependant importante pour les opérations intra-communautaires réalisées en amont (opérations à l’entrée fournies par des assujettis installés dans un autre pays de l’UE).

L’assujetti franchisé

Les petites entreprises^[1], dont le chiffre d’affaires annuel ne dépasse pas 25.000 EUR, bénéficient de la franchise ; ces assujettis :

• ne portent pas en compte la TVA à leurs clients ;
• ne peuvent pas obtenir la restitution de la TVA payée à leurs fournisseurs ;
• n’ont pas de déclaration périodique à la TVA à déposer ;
• doivent tenir une comptabilité simplifiée permettant de prouver que le chiffre d’affaires de 25.000^[2] EUR n’a pas été dépassé.

Ces assujettis peuvent cependant opter pour l’application de la TVA sur les opérations qu’ils effectuent ; ils deviennent alors assujettis ordinaires.  Les assujettis franchisés doivent déposer un listing annuel.

Les personnes morales non assujetties

L’Etat, les Communautés et les Régions, les Provinces, Communes, Agglomérations et établissements publics ne sont pas assujettis à la TVA lorsqu’ils agissent en tant qu’autorité publique, même s’ils perçoivent, pour cette activité, des droits, des redevances,…

Toutefois, la loi :

• leur reconnaît la qualité d’assujetti pour ces activités, dans la mesure où le non-assujettissement entraînerait des distorsions de concurrence ;
• énumère les opérations pour lesquelles ces personnes morales ont en tout état de cause la qualité d’assujetti.

En cas de débition de la TVA, cette taxe se calcule tant sur la redevance perçue que sur le prix convenu entre les parties.  Par contre, elle n’est pas due sur l’impôt perçu, la perception d’un impôt étant soumise à l’approbation royale (délégation au Gouverneur de Province).

L’intercommunale, se substituant à la Commune affiliée, ne soumet pas à la TVA les sommes réclamées aux Commune à titre de contribution financière aux frais de gestion.  Par contre, les sommes versées en contrepartie d’une livraison de biens ou d’une prestation de services sont soumises à la taxe.

L’assujetti mixte ou partiel

Si l’activité économique, exercée de manière habituelle et indépendante, consiste, partiellement, à effectuer des opérations visées à l’article 44 du Code (opérations entraînant la qualité d’assujetti exonéré) ou des opérations non visées par le Code (donations), il y a assujettissement mixte ou partiel.

Cette notion est très importante quant au droit à la déduction. Voir chapitre J.

L’assujetti étranger

Les assujettis étrangers qui ont un établissement stable en Belgique sont soumis aux mêmes règles que les assujettis établis dans le pays.

Ceux établis en dehors de la communauté européenne doivent faire agréer un représentant responsable établi en Belgique qui sera :

• solidairement tenu au paiement de la TVA ;
• substitué à l’assujetti étranger pour tous les droits (déduction des taxes payées en amont) et toutes les obligations de ce dernier ;
• lorsqu’ils effectuent des « ventes à distance » (ventes intra-UE à des particuliers belges qui ne se chargent pas eux-mêmes du transport et n’en chargent pas eux-mêmes un tiers transporteur) :

• pour un montant annuel supérieur à 35.000 EUR ;
• pour un montant annuel inférieur en optant pour ce régime.

Pour déterminer ce seuil, il ne faut pas tenir compte des ventes :

• aux assujettis ordinaires, aux assujettis exemptés et aux personnes morales non assujetties ;
• de moyens de transport neufs ;
• de biens livrés avec installation ou montage ;
• de biens soumis aux droits d’accises.

Ce seuil est fixé par un pays.  La même règle, mutatis mutandis, prévaut pour les ventes à distance effectuées par des assujettis établis en Belgique.

Depuis le 1^er juillet 2003, tous les prestataires de services informatiques établis en dehors de l’Union européenne doivent y être identifiés, dans l’Etat membre de leur choix, lorsqu’ils effectuent des opérations imposables sur le territoire de l’Union.  C’est le MOSS (Mini one stop shop). Cette mesure a été prise afin d’éviter des distorsions de concurrence.

En effet, avant cette date, il était loisible à un consommateur d’acquérir ou de télécharger des logiciels ou autres prestations informatiques, via internet par exemple, sans payer la moindre TVA alors que les mêmes services acquis auprès d’un fournisseur établi dans l’Union donnait droit à application de la taxe.

Depuis le 1^er janvier 2015, ces mêmes obligations MOSS concernent les prestations par voie électronique et les prestations de téléphonie, radio et de télévision.

L’assujetti occasionnel

Bien qu’il n’y ait pas d’exercice d’une activité économique habituelle, le Code reconnaît la qualité d’assujetti :

• au vendeur occasionnel d’un bâtiment neuf, sous certaines conditions (voir chapitre G) ;
• à toute personne qui effectue à titre occasionnel la livraison ou l’acquisition intra-UE d’un moyen de transport neuf.

L’assujetti au forfait

Personnes soumises

Pour être soumis au régime du forfait, il faut :

1. être une personne physique, une société en nom collectif ou une société en commandite simple ;
2. exercer des activités professionnelles comportant pour au moins 75% du chiffre d’affaires des opérations pour lesquelles il n’y a pas obligation de délivrer des factures ;
3. avoir un chiffre d’affaires annuel qui n’excède pas 750.000 EUR non compris la TVA

Pour fixer le chiffre d’affaires, les règles suivantes sont à respecter :

• lorsqu’un même assujetti exerce de manière indépendante plusieurs activités professionnelles, il faut additionner les chiffres d’affaires réalisés dans ces différentes activités, sans tenir compte des opérations réalisées dans le cadre d’une exploitation agricole soumise au régime particulier visé ci-après ;
• lorsque plusieurs personnes exploitent une même entreprise sans personnalité juridique, le chiffre d’affaires total est déterminant ;
• lorsque les époux exploitent séparément des entreprises distinctes, le plafond et fixé par époux.

Pour l’année 2016, il existe des bases forfaitaires pour :

• détaillants en alimentation générale,
• bouchers et charcutiers,
• boulangers et boulangers-pâtissiers,
• cafetiers,
• coiffeurs hommes, coiffeurs dames, coiffeurs hommes et dames,
• crémiers et laitiers ambulants,
• les pharmaciens,
• médecins avec dépôt de médicaments,
• glaciers,
• droguistes,
• détaillants spécialisés en volailles et gibiers,
• marchands de chaussure,
• cordonniers,
• poissonniers ambulants ou poissonniers détaillant,
• exploitants de friteries,
• marchands de textiles et d’articles en cuir,
• quincailliers,
• forains,
• marchands de journaux,
• libraires,
• détaillants en tabacs,

Option

Les assujettis qui réunissent les conditions requises sont soumis d’office au régime du forfait.

Ils peuvent opter, avant le 15 mars de chaque année, pour le régime normal, notification devant en être faite au chef de l’Office de la TVA  Cette option a effet au 1^er avril de l’année et l’assujetti ne peut revenir au régime du forfait qu’après avoir été soumis au régime normal pendant deux années entières.

L’assujetti, imposé au régime normal, peut opter pour le régime du forfait, s’il remplit les conditions prévues.

Exclusion du régime

Lorsqu’un assujetti, soumis au régime du forfait, ne satisfait plus aux conditions imposées pour en bénéficier, il doit passer au régime normal à compter du 1^er janvier de l’année qui suit celle au cours de laquelle sa situation a été modifiée.

Techniques générales

Les techniques, appliquées pour le calcul forfaitaire du chiffre d’affaires imposable à la TVA, peuvent être classées en trois catégories :

• détermination forfaitaire des marges bénéficiaires brutes à ajouter au montant des achats ;
• détermination forfaitaire des quantités de produits déterminés vendues par l’assujetti, à multiplier par les prix de vente pratiqués ;
• détermination forfaitaire du chiffre d’affaires sur base du nombre d’opérations ou d’heures de travail, multiplié par un prix ou un taux horaire.

Fonctionnement du régime forfaitaire

Vente ou utilisation des biens achetés : L’assujetti doit inclure toutes les marchandises ou les matières premières achetées ou importées au cours d’une période de déclaration dans le calcul forfaitaire du chiffre d’affaires imposable de cette période.

Vente ou utilisation du stock : La mesure dans laquelle le stock est pris en considération pour le calcul du chiffre d’affaires varie selon que l’assujetti dresse ou non un inventaire annuel.

Inventaire annuel

Il est tenu compte de la différence entre le stock de début et celui de fin d’année.  La correction a lieu dans la déclaration du premier trimestre de l’année suivante ;

Défaut d’inventaire annuel

Le stock est présumé, jusqu’à preuve du contraire, être resté constant (tous les achats sont censés revendus).

Comptabilité

La tenue d’une comptabilité simplifiée telle que décrite au chapitre M est suffisante.

Déclarations périodiques

Les assujettis, soumis au régime du forfait, doivent :

1. déposer des déclarations trimestrielles et y joindre une feuille de calcul du chiffre d’affaires établi selon les normes forfaitaires.  Les modèles de ces documents sont prévus par les règlements particuliers des forfaits ;
2. payer des acomptes mensuels.

Cas non réglementés

Le régime normal est alors applicable.  C’est le cas notamment pour :

• la perception de la taxe exigible sur les opérations pour lesquelles aucune base forfaitaire de taxation n’a été établie ;
• l’exercice du droit à déduction de la taxe, en ce compris les dispositions particulières concernant les biens d’investissement ;
• la restitution de la taxe ;
• le dépôt du listing annuel.

Changement de régime

Le forfaitaire passe au régime normal : La restitution de la TVA est accordée pour les biens en stock qui ont été censés livrés par le jeu du régime forfaitaire.  Elle est subordonnée au dépôt d’une déclaration – inventaire en double et a lieu par voie de déduction.

L’assujetti au régime normal passe au forfait : Le stock n’est pas imposable dans le forfait, si l’assujetti ne dresse pas d’inventaire annuel.  Si des inventaires sont dressés, les variations de stock jouent en plus ou en moins.

Le régime de l’agriculture

Le régime s’applique sans formalité à ceux qui réunissent les conditions imposées.  Les intéressés peuvent opter pour le régime normal en s’adressant par écrit à l’office de contrôle de la TVA dont ils relèvent.

Cette option a effet à l’expiration du mois qui suit celui de la notification.  Elle vaut pour trois années civiles entières au moins.

Définition de l’exploitant agricole

L’assujetti qui se livre à :

• l’agriculture générale, la culture maraîchère, la culture fruitière, la floriculture, la production de champignons, de semences, de plants, la viticulture ;
• l’élevage de bétail, de volaille de basse-cour, de lapins, l’apiculture ;
• l’exploitation de pépinières ;
• la sylviculture.

Champ d’application

Le régime s’applique :

• aux livraisons de biens produits ou cultivés par l’exploitant et vendus en l’état ou après transformation primaire ;
• aux fournitures de services, en exécution de contrats de culture et d’élevage ;
• aux fournitures de services d’entraide agricole.

Les opérations suivantes sont cependant exclues du régime et sont soumises au régime ordinaire ou au régime du forfait :

• les ventes sur les marchés, de gros ou de détail ;
• les ventes au détail, par colportage ou dans une installation fixe ;
• les ventes de produits de la culture ou de l’élevage, non soumis au taux de 6%, exception faite des livraisons aux groupements coopératifs agréés de produits agricoles, organisant des criées et les prestations de services relatives à de tels biens.

Fonctionnement

L’exploitant agricole :

1. paie la TVA sur ses entrées ;
2. en obtient forfaitairement le remboursement à l’occasion des livraisons qu’il fait à des assujettis tenus au dépôt de déclarations périodiques.  Ce remboursement est effectué par le biais d’une majoration du prix de vente.

Pour ses ventes, l’exploitant n’a aucune obligation quant à la perception et au paiement de l’impôt.  Il doit :

• signer pour accord le bordereau d’achat établi en double exemplaire par l’acheteur assujetti ;
• renvoyer un exemplaire de ce bordereau à son acheteur ;
• conserver les factures et les autres documents qu’il reçoit ;
• établir le listing annuel.

Aucune des parties n’a d’obligation de délivrer un document et la TVA n’est pas due si le cocontractant est :

• un non assujetti ;
• un autre exploitant agricole.

Exploitant soumis partiellement au régime forfaitaire

Il s’agit de l’exploitant dont une partie de l’activité est exclue du régime du remboursement forfaitaire ou dont l’autre activité, bien que non visée, tombe dans les régimes forfaitaires.

On considère que l’assujetti exerce son activité dans deux secteurs différents, soumis chacun à leur régime propre.

L’exploitant est censé livrer au secteur non agricole les biens de sa production qu’il utilise pour l’exercice de son activité.  Le passage d’un secteur à l’autre est constaté par un document à rédiger par l’assujetti, portant la nature et la quantité des biens livrés, le prix normal de vente en gros et une taxe calculée au taux de remboursement forfaitaire.  Cette taxe est portée en déduction dans les comptes TVA du secteur non agricole.

Exclusions du régime forfaitaire

Est soumis au régime normal :

• l’entreprise qui a pris la forme d’une société commerciale ;
• l’exploitant qui exerce de manière habituelle une autre activité soumise au régime normal.

Des tempéraments sont admis pour :

• les prestations de courtage pour un assujetti ;
• les travaux rémunérés de culture pour d’autres cultivateurs ;
• les travaux forestiers pour compte de marchands de bois ou d’exploitants forestiers ;
• les travaux pour compte de communes ;
• les transports ;
• les travaux d’expertise ou de négociation.

Ces tempéraments sont subordonnés aux conditions suivantes :

• la note de courtage est dressée comme prévu, mais sans TVA à porter en compte si le cocontractant est un assujetti ;
• pour les autres cas, la TVA est appliquée en timbres fiscaux scindés sur la facture à délivrer au cocontractant et sur le double à conserver ;
• l’exploitant doit tenir un facturier de sortie.

Passage au régime normal

A ce moment, l’exploitant obtient le remboursement de la TVA facturée lors de l’acquisition des biens en stock et des biens d’investissement encore utilisables et datant de 5 ou 15 ans au maximum selon le cas.

Le remboursement est traité comme une déduction et il est subordonné au dépôt dans les trois mois d’un inventaire détaillé en double exemplaire.

Passage du régime normal au régime spécial

Cette situation est assimilée à la perte de la qualité d’assujetti et il faut revoir les déductions pour les biens en stock et pour les biens d’investissement.

Autres régimes particuliers

D’autres régimes particuliers sont prévus pour :

• les tabacs fabriqués (la taxe est perçue à l’importation ou à la fabrication sur le prix de vente au consommateur) ;
• les vendeurs de biens d’occasion :
• biens ordinaires : Moyennant autorisation et tenue de livres spéciaux, ces vendeurs peuvent ne reprendre comme TVA due que la taxe calculée sur la différence entre le prix de vente et le prix d’achat ;
• voitures : Les voitures d’occasion revendues par des assujettis spécialisés ne subissent la TVA que sur la marge bénéficiaire si elles n’ont pas, précédemment, fait l’objet d’une déduction totale ou partielle de la taxe ;
• les agences de voyage.

[1] Les entreprises du secteur de la construction, horeca et matériaux usagés, ainsi que les unités TVA ne peuvent bénéficier du régime de la franchise et doivent toujours être des assujettis déposants.

[2] Le seuil de 5.580 EUR a été porté à 15.000 EUR le 1^er avril 2014 et à 25.000 EUR le 1^er janvier 2016